Приказ Минфина России от 23 октября 2015 г

Продукты и услуги Информационно-правовое обеспечение ПРАЙМ Документы ленты ПРАЙМ Приказ Минфина России от 23 октября 2015 г. № 165н “О порядке введения в действие приказа Министерства финансов Российской Федерации от 5 октября 2015 г. № 156н”

Обзор документа

28 октября 2015

05.10.2015 Минфин России издал Приказ о внесении изменений в Указания о порядке применения бюджетной классификации.

Поправками предусмотрено, что доходам федерального бюджета, администрируемым органами власти регионов (подведомственными казенными учреждениями), в случае вынесения постановления о наложении штрафа присваиваются КБК, содержащие код главного администратора доходов бюджета - федерального органа власти, осуществляющего госконтроль в пределах своей компетенции.

Расширен перечень кодов целевых статей расходов федерального бюджета.

Минюст России признал Приказ не нуждающимся в госрегистрации. В связи с этим решено ввести его в действие со дня подписания.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ:

Получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня!

© ООО "НПП "ГАРАНТ-СЕРВИС", 2016. Система ГАРАНТ выпускается с 1990 года. Компания "Гарант" и ее партнеры являются участниками Российской ассоциации правовой информации ГАРАНТ.

Все права на материалы сайта ГАРАНТ.РУ принадлежат ООО "НПП "ГАРАНТ-СЕРВИС". Полное или частичное воспроизведение материалов возможно только по письменному разрешению правообладателя. Правила использования портала.

Портал ГАРАНТ.РУ зарегистрирован в качестве сетевого издания Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзором), Эл № ФС77-58365 от 18 июня 2014 года.

ООО "НПП "ГАРАНТ-СЕРВИС", 107076, г. Москва, ул. Стромынка, д. 19, к. 2, internet@garant.ru .

8-800-200-88-88
(бесплатный междугородный звонок)

Отдел рекламы: +7 (495) 647-62-38 (доб. 3153), adv@garant.ru. Реклама на портале.Медиакит

Если вы заметили опечатку в тексте,
выделите ее и нажмите Ctrl+Enter

Изменения в инструкции 157н с 2016 года

Летом 2015 года в Инструкцию №157н были внесены изменения (приказ Минфина России от 6 августа 2015 г. №124н). 1 марта 2016 Минфин России издал приказ № 16н с очередными поправками.

Установлено, что номер счета учреждения содержит:

• в 5–14 разрядах — нули, если другое не установлено учетной политикой;
• в 15–17 разрядах — код вида поступлений или выбытий, соответствующий аналитической группе подвида доходов бюджетов или коду вида расходов, аналитической группе вида источников финансирования дефицитов бюджетов.

• новый аналитический счет 206.11 «Расчеты по оплате труда»;
• новый забалансовый счет 40 «Активы в управляющих компаниях».

Также финансисты изменили порядок признания задолженности неплатежеспособных дебиторов нереальной к взысканию. Теперь решение об этом принимает комиссия по поступлению и выбытию активов. Ранее порядок признания задолженности неплатежеспособных дебиторов устанавливался актом главного администратора доходов бюджета.

Структуру номера счета привели в соответствие с Бюджетным кодексом РФ. Теперь код синтетического счета — это 19–21-й разряды номера счета, аналитический код — 21–23-й разряды. Разрешено вводить дополнительную аналитику.

Дополнены положения о пересчете для целей бухучета стоимости объектов учета, выраженной в иностранной валюте.

В частности, добавлено, если для валюты не установлен официальный курс ЦБ РФ. то стоимость объекта нужно исчислять по:

• курсу, рассчитанному по котировкам иностранной валюты на международных валютных рынках;
• курсу, установленному центральными (национальными) банками соответствующих государств, к любой третьей валюте, официальный курс которой по отношению к рублю установлен ЦБ РФ.

Для учреждений, которые ведут свою деятельность за пределами России, особенности пересчета стоимости объектов учета в рублевый эквивалент устанавливает ГРБС по согласованию с Минфином России

Обратите внимание, что правила перевода первичных документов на русский язык учреждение должно теперь прописать в учетной политике.

Приказом также внесены изменения, которые вступают в силу с 2017 года. Их немного и коснутся они структуры счетов бюджетных учреждений. Разряды с 1-го по 4-й будут включать в себя код раздела и код подраздела расходов бюджета.

Изменения 2016 года

Порядок формирования счета в Рабочем плане счетов и в проводках различается.
Когда составляете Рабочий план счетов, номера счетов отразите так:

• в 1–17 разрядах укажите нули;
• в 18–26 разрядах укажите девятизначный код счета бухучета.

Об этом сказано в пункте 21 Инструкции к Единому плану счетов № 157н, абзаце 6 пункта 2.1 Инструкции № 174н, пункте 3 Инструкции № 183н.

А в проводках в отдельных разрядах счета вместо нулей надо проставлять аналитический код. Делайте это в таком порядке:

• в 1–4 разрядах отражайте нули. А с 2017 года здесь нужно будет указывать аналитический код вида функции, услуги (работы) учреждения. Но сделать это можно и раньше – уже в 2016 году. Если вы решили так поступить, закрепите свой выбор в учетной политике (п. 3 Инструкции № 157н);
• в 5–14 разрядах отражайте нули, если другое не предусмотрено учетной политикой;
• в 15–17 разрядах укажите код вида поступлений или выбытий, соответствующий:
  – аналитической группе подвида доходов бюджетов ;
  – коду вида расходов ;
  – аналитической группе вида источников финансирования дефицитов бюджетов .

Правила как формируете счета бухучета при составлении проводок внесите в учетную политику (см. пример приказа о внесении изменений). В частности, закрепите, как формируете счета по операциям с нефинансовыми активами, которые поступили до 2016 года. Минфин России пояснил, что когда это имущество списывают или начисляют амортизацию, то в 1–17 разрядах номера счета проставляют нули. Данное правило действует для счетов учета 101.00, 102.00, 103.00, 104.00, 105.00 и корреспондирующих счетов 401.20, 109.00. Однако в учетной политике учреждение может закрепить другие варианты. К примеру:

• в 1–17 разрядах – отражать КБК;
• в 15–17 разрядах:
• – код вида поступлений;
  – код вида расходов;
  – код источников финансирования бюджетов.

Также такое решение может принять и учредитель.
Разряды с 18-го по 26-й представляют собой девятизначный код счета бухгалтерского учета.
На месте разряда 18 в зависимости от вида финансового обеспечения (деятельности), под который подпадает та или иная операция, укажите код (КФО ):

• 2 – приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения);
• 3 – средства во временном распоряжении;
• 4 – субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания;
• 5 – субсидии на иные цели;
• 6 – субсидии на цели осуществления капитальных вложений;
• 7 – средства по обязательному медицинскому страхованию.

КФО 1 – (деятельность, осуществляемая за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы России (бюджетная деятельность)) – бюджетные и автономные учреждения применяют только в части переданных полномочий.

На месте разрядов 19–23 укажите пятизначный код синтетического счета в соответствии с Единым планом счетов.

В разрядах 24–26 указывайте код классификации операций сектора государственного управления – КОСГУ, аналогично получателям бюджетных средств.

Правда, для автономных учреждений есть несоответствие в положениях Инструкций по бухучету. В пункте 3 Инструкции № 183н прямо сказано, что в 24–26 разрядах нужно указывать коды КОСГУ. В пункте 21 Инструкции к Единому плану счетов № 157н сказано, что в этих разрядах ставят аналитический код поступлений или выбытий объектов учета, в структуре, которая утверждена планом финансово-хозяйственной деятельности. Чтобы избежать споров с проверяющими, лучше в 24–26 разрядах отражать коды КОСГУ.

По кодам КОСГУ может быть предусмотрена дополнительная детализация операций по статьям:
доходов:

– 130 «Доходы от оказания платных услуг, работ »;
– 180 «Прочие доходы» ;
расходов:
– 290 «Прочие расходы»;
– 310 «Увеличение стоимости основных средств»;
– 320 «Увеличение стоимости нематериальных активов»;
– 340 «Увеличение стоимости материальных запасов».

Например, код доходов 130 можно детализировать так: 131 «Доходы от оказания платных услуг», 132 «Доходы от возмещения арендаторами затрат на коммуналку» и т. п. А код расходов 310 – следующим образом: 311 «Приобретение недвижимого имущества», 312 «Приобретение особо ценного движимого имущества», 313 «Приобретение иного движимого имущества» и т. д.
Уточненные коды нужно закрепить в учетной политике учреждения.
Такие правила формирования счетов установлены пунктом 21 Инструкции к Единому плану счетов № 157н, пунктом 3 Инструкции № 174н, пунктом 3 Инструкции № 183н, Планом счетов бюджетных учреждений, Планом счетов автономных учреждений, разделом V указаний, утвержденных приказом Минфина России от 1 июля 2013 г. № 65н .

Государственные (муниципальные) учреждения

Система бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений призвана отражать фактическое состояние и изменения их финансово-хозяйственной деятельности и поэтому не может быть раз и навсегда сформированной.
Очередные изменения и дополнения в системе бухгалтерского учета указанных учреждений были утверждены в Приказе Минфина России от 29.08.2014 N 89н (далее – Приказ N 89н), согласно которому изменены и уточнены отдельные положения Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее – Инструкция N 157н). Рассмотрим и проанализируем наиболее важные из них.

style="display:inline-block;width:240px;height:400px"
data-ad-client="ca-pub-4472270966127159"
data-ad-slot="1061076221">

Целью принятия названных Изменений явились:
– приведение положений Инструкции N 157н в соответствие с изменившимися требованиями действующего законодательства, а также структурой обязательств отдельных органов исполнительной власти;
– исправление имеющихся в Инструкции N 157н опечаток и неточностей;
– предоставление учреждениям возможности прогнозировать свою финансово-хозяйственную деятельность на сроки, которые превышают установленные планом финансово-хозяйственной деятельности на очередной и следующий за ним финансовый год;
– дальнейшая детализация счетов (субсчетов) бухгалтерского учета для исключения имеющих место фактов отражения разнородных по своей экономической сущности операций на одном счете (субсчете) бухгалтерского учета;
– уточнение отдельных процедур учета с целью более точного отражения в нем некоторых финансово-хозяйственных операций.
Основные изменения положений Инструкции N 157н можно условно разделить на две группы:
– касающиеся уточнения и дополнения отдельных терминов (названий счетов);
– изменения и дополнения отдельных положений данной Инструкции.
Так, согласно Приказу N 89н были уточнены (дополнены) следующие термины (названия счетов), применяемые в Инструкции N 157н:
1) согласно Федеральному закону от 02.07.2013 N 188-ФЗ в п. 6 ст. 6 Федерального закона от 01.12.2007 N 317-ФЗ "О государственной корпорации по атомной энергии "Росатом" внесено изменение о том, что за указанной корпорацией окончательно (а не только на переходный период, как было ранее) закреплен статус главного распорядителя бюджетных средств, получателя бюджетных средств, главного администратора доходов бюджета, администратора доходов бюджета, в связи с чем система бухгалтерского учета ГК "Росатом" приведена в соответствие с требованиями Инструкции N 157н, а именно в нее дополнительно введен п. 3.1 соответствующего содержания;
2) вместо ранее использовавшегося в Инструкции N 157н термина "бухгалтерская отчетность" согласно Приказу N 89н установлено применение общеиспользуемого в российской практике термина "бухгалтерская (финансовая) отчетность";
3) изменены названия отдельных счетов (субсчетов) бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений, которые сведены в табл. 1;
4) изменена структура отдельных счетов (субсчетов) бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений, показанная в табл. 2;
5) остальные изменения названий счетов бухгалтерского учета, применяемых государственными (муниципальными) учреждениями, связаны с приведением положений Инструкции N 157н в соответствие с требованиями Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), исправлением ранее допущенных при разработке Инструкции N 157н ошибок, а также с уточнением отдельных терминов и фактического содержания отражаемых в учете соответствующих финансово-хозяйственных операций. В частности, изложенные в п. 3 Инструкции N 157н основные требования к организации бухгалтерского учета в государственных (муниципальных) учреждениях дополнены двумя новыми абзацами (5 и 6), уточняющими общие требования к оформлению первичных учетных документов, а также положение о необходимости соблюдения принципа существенности отражаемых в учете фактов хозяйственной жизни.

Таблица 1. Новые названия отдельных счетов (субсчетов)
бухгалтерского учета государственных (муниципальных)
учреждений с 2015 г.

Номер счета (субсчета)

Резервы предстоящих расходов

Данный субсчет введен в План счетов для отражения операций по формированию резервов предстоящих расходов (например, на оплату очередных отпусков, премирование персонала по итогам года, ремонт основных средств и т.п.). Тем самым в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) учреждений, подобно учету в коммерческих организациях, также реализован общий для всей системы российского бухгалтерского учета принцип равномерного признания расходов <2>

Санкционирование на иные очередные годы (за пределами планового периода)

Данный субсчет введен в План счетов бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений в связи с наделением их правом осуществлять не только планирование своей деятельности (в периоде, предусмотренном их планами финансово-хозяйственной деятельности), но и прогнозирование ее за пределами данного периода

Материальные ценности, выданные в личное пользование работникам (сотрудникам)

Данный забалансовый счет введен для отражения в учете стоимости материальных ценностей, выданных работникам учреждения в личное пользование (в отличие от забалансовых счетов 25 и 26, на которых отражается стоимость имущества, выданного в пользование (возмездное или безвозмездное) сторонним организациям и лицам)

Расчеты по исполнению денежных обязательств через третьих лиц

Данный забалансовый счет введен для отражения в учете операций, связанных с расчетами по исполнению учреждением своих денежных обязательств через сторонних платежных агентов (Почту России, Сбербанк России и т.п.). Он, как правило, применяется учреждениями, осуществляющими массовые выплаты населению (пенсий, пособий, компенсаций и т.д.)

——————————–
<1> В различных бухгалтерских программах для учета этих показателей использовались субсчета, специально созданные сверх установленных Планом счетов: либо субсчет 0 201 Р1 000 (как в программах фирмы "1С"), либо специальный аналитический счет к субсчету 2 210 05 000 "Расчеты с прочими дебиторами". Однако все эти правила не в полной мере соответствовали требованиям действующего законодательства о едином порядке отражения имущества и обязательств в бухгалтерском учете указанных учреждений.
<2> Безусловно, данный принцип не в полной мере ассоциируется с порядком использования учреждениями средств полученных бюджетных субсидий, допустимого, как правило, только в пределах периода, на который они выделены. Однако в течение года, а также в отношении собственных средств государственных (муниципальных) учреждений основания для отказа от соблюдения данного принципа отсутствуют.

Кроме того, согласно Приказу N 89н были уточнены отдельные положения других абзацев п. 3 Инструкции N 157н, в том числе указано, что информация в денежном выражении о состоянии активов и обязательств, об операциях, их изменяющих, и финансовых результатах указанных операций (доходах, расходах), отражаемая на соответствующих счетах (в том числе и забалансовых) рабочего плана счетов субъекта учета, должна быть полной с учетом существенности ее влияния на экономические (финансовые) решения учредителей учреждения (заинтересованных пользователей информацией) и существенности затрат на ее формирование <3>.
——————————–
<3> До изменения п. 3 Инструкции N 157н принцип существенности отражаемой в бухгалтерском учете информации не был детализирован. Теперь уточнен критерий оценки существенности информации, что позволяет, например, не отражать отдельные ее элементы, если существенность затрат на их формирование превышает существенность их влияния на принимаемые учредителем и/или руководством учреждения экономические (финансовые) решения.

Требования к содержанию учетной политики, регламентированные п. 6 Инструкции N 157н, скорректированы следующим образом:
– из-за исключения из абз. 3 п. 6 Инструкции N 157н слов "государственных (муниципальных) учреждений" исправлена ранее имевшая место неточность в формулировке субъектов, обязанных разрабатывать рабочий план счетов, – теперь это обязаны делать не только государственные (муниципальные) учреждения, но и их учредители (государственные органы исполнительной власти), а также органы, осуществляющие кассовое исполнение бюджета;
– в перечень обязательных элементов учетной политики государственных (муниципальных) учреждений добавлены положения о порядке отражения в учете событий после отчетной даты <4>;
– в учетной политике государственных (муниципальных) учреждений кроме форм первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной жизни, теперь предложено устанавливать также формы регистров и иных документов бухгалтерского учета;
– уточнено положение об обязательном применении требований Инструкции N 157н при формировании учетной политики государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, если они выполняют полномочия получателей бюджетных средств (ранее текст данного положения распространялся на все организационно-правовые формы государственных (муниципальных) учреждений, что было методологически неверно).
——————————–
<4> Введение в состав учетной политики государственного (муниципального) учреждения данного обязательного элемента в настоящее время можно рассматривать только как стремление Минфина России организовать учет событий после отчетной даты при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности этих учреждений, так как Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденное Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н, до сих пор не распространяется на некоммерческие организации, к которым и относятся государственные (муниципальные) учреждения, а иных нормативных актов, регламентирующих данные вопросы, пока нет.

Уточнены требования п. 7 Инструкции N 157н в части исправления ошибок в названиях терминов (электронной подписи), а также в содержании ссылок на соответствующие абзацы данного пункта.
Пункт 9 Инструкции N 157н дополнен важным положением о том, что "лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг (соглашение о передаче полномочий) по ведению бухгалтерского (бюджетного) учета, не несут ответственности за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной деятельности". Таким образом, работники бухгалтерской службы государственных (муниципальных) учреждений освобождены от ответственности за действия непосредственных исполнителей отражаемых в учете первичных учетных документов.
Положения п. 11 Инструкции N 157н о требованиях к применяемым государственными (муниципальными) учреждениями регистрам бухгалтерского учета, ранее не допускающих применения неунифицированных форм, приведены в соответствие с требованиями ст. 10 Федерального закона N 402-ФЗ путем включения в данный пункт перечня обязательных реквизитов неунифицированных форм регистров бухгалтерского учета, а именно:
– наименования регистра;
– наименования экономического субъекта, составившего регистр;
– даты начала и окончания ведения регистра и (или) периода, за который составлен регистр;
– хронологической и (или) систематической группировки объектов бухгалтерского учета;
– величины денежного измерения объектов бухгалтерского учета с указанием единицы измерения;
– наименования должностей лиц, ответственных за ведение регистра;
– подписей лиц, ответственных за ведение регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
Кроме того, в п. 11 Инструкции N 157н внесены и другие важные коррективы:
– моменты отражения в учете первичных учетных документов определяются не только по датам совершения хозяйственных операций, но и по датам принятия к учету первичных документов, которые на практике зачастую отличаются друг от друга;
– уточнен факт неприменения принципа двойной записи в отношении забалансовых счетов бухгалтерского учета;
– скорректирован порядок оформления обложек формируемых учреждениями папок и дел с исполненными первичными учетными документами на бумажных носителях.
В связи с тем что требования к процедурам исправления ошибок в регистрах бухгалтерского учета уже перечислены в п. 18 Инструкции N 157н <5> (которые согласно Приказу N 89н дополнены порядком исправления ошибок в регистрах бухгалтерского учета, исполненных в электронной форме, с обязательным оформлением бумажных справок о произведенных корректировках), соответствующее положение об этом исключено из п. 14 Инструкции N 157н. Одновременно с этим устранено несоответствие между указанными пунктами Инструкции N 157н относительно должностного лица, имеющего право визировать исправительные записи в регистрах бухгалтерского учета: теперь таким лицом является исключительно главный бухгалтер государственного (муниципального) учреждения, что, несомненно, повысит уровень контроля с его стороны за действием подчиненных работников.
——————————–
<5> Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете коммерческих организаций регламентирован Положением по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденном Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н, однако его требования на государственные (муниципальные) учреждения не распространяются.

Положения п. 17 Инструкции N 157н дополнены требованиями к документальному оформлению операций изъятия документов и/или регистров бухгалтерского учета и обязательности сохранения изготовленных копий этих документов (регистров).
Из п. 19 Инструкции N 157н исключен абз. 1 об общих принципах автоматизации бухгалтерского учета, так как текст данного абзаца, обязывающий обеспечивать полную сохранность "первичных (сводных) учетных документов и регистров бухгалтерского учета", противоречил тексту других абзацев данного пункта Инструкции N 157н, допускающих отклонение форм машинограмм регистров бухгалтерского учета от унифицированных форм соответствующих регистров с сохранением установленных обязательных реквизитов.
Положения о сроках и порядке проведения инвентаризации имущества и обязательств учреждения, указанные в п. 20 Инструкции N 157н, дополнены нормой о необходимости учета требований его учетной политики.
Из п. 22 Инструкции N 157н исключено несоответствующее требованиям действующего законодательства положение об имуществе (активах), находящемся в "собственности бюджетных и автономных учреждений", поскольку такое имущество должно быть закреплено за данными учреждениями исключительно на праве оперативного управления. По тем же причинам понятие "право собственности" заменено на понятие "вещное право" в отношении определения непроизведенных активов (п. 70 Инструкции N 157н).
Изложенные в п. 23 Инструкции N 157н принципы оценки для целей бухгалтерского учета объектов нефинансовых активов дополнены положением о порядке оценки драгоценных металлов, драгоценных камней и изделий из них, которые должны оцениваться по сформированной в соответствии с требованиями Гохрана России оценочной стоимости.
Кроме того, уточнено, что рыночной стоимостью земельных участков, находящихся у учреждения на праве безвозмездного (бессрочного) пользования, признается их кадастровая стоимость.
Согласно п. 25 Инструкции N 157н оценка учетной стоимости безвозмездно полученного имущества теперь не ограничена только рамками договоров дарения, т.е. положения данного пункта относятся и к другим случаям безвозмездного получения имущества (по результатам инвентаризации, в виде имущественного погашения убытков или штрафных санкций по хозяйственным договорам с контрагентами). При этом сформированная в этих случаях цена объектов учета названа "оценочной" вместо "рыночной", что в большей степени соответствует экономическому смыслу этих показателей.
Применяемое в п. п. 27, 130 и других пунктах Инструкции N 157н понятие "реконструкция объектов основных средств" расширено понятием "элементы реставрации и технического перевооружения", а понятие "надбавки" относительно стоимости (цен) имущества в тексте Инструкции N 157н заменено более подходящим словом "наценки". Кроме того, данный пункт Инструкции N 157н дополнен требованиями о включении в инвентарную карточку соответствующего объекта основных средств информации о проведенном ремонте данного объекта, не изменяющем его стоимость (включая замену объектов в сложном объекте), без отражения этой информации в бухгалтерском учете.
Условия документального оформления процедур принятия к учету инвентарного имущества, изложенные в п. 34 Инструкции N 157н, распространены на "материальные запасы, в отношении которых установлен срок эксплуатации". Поэтому после начала применения в учреждении норм Приказа N 89н такие материальные запасы, как, например, спецодежда, принимаются к бухгалтерскому учету (выбывают) по решению постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов подобно основным средствам и иным инвентарным объектам.
Пункт 38 Инструкции N 157н дополнен следующими положениями об организации учета консервации основных средств:
– консервация (расконсервация) объекта основных средств на срок более 3 месяцев оформляется актом консервации (расконсервации) данного объекта, содержащим сведения об объекте (наименование, инвентарный номер, балансовая стоимость, сумма начисленной амортизации), а также о причинах и сроках консервации;
– находящийся на консервации объект продолжает числиться в бухгалтерском учете в качестве объекта основных средств;
– сведения о консервации отражаются в инвентарной карточке консервируемого объекта.
Требования к оценке неотделимых улучшений объектов основных средств, изложенные в п. 42 Инструкции N 157н, распространены помимо арендаторов (лизингополучателей) и на "иных пользователей объектов недвижимого (движимого) имущества".
Пункт 45 Инструкции N 157н дополнен абзацами, допускающими обособленный инвентарный учет отдельных помещений зданий, имеющих разное функциональное назначение, а также являющихся самостоятельными объектами имущественных прав; двигателей самолетов, если это предусмотрено учетной политикой учреждения. Кроме того, такие объекты, как дорожные знаки, дорожные ограждения, светофоры, сети освещения, озеленения и малые архитектурные формы дорог, могут учитываться в составе дороги, если иное не предусмотрено учетной политикой учреждения.
Определенный п. 47 Инструкции N 157н перечень затрат учреждения, подлежащих включению в первоначальную стоимость инвентарного объекта основных средств, дополнен "процентами по займам на их приобретение (создание), а также затратами по договору лизинга" <6>.
——————————–
<6> Данное изменение, по нашему мнению, должно быть разъяснено Минфином России, поскольку формально требуется отнесение лизинговых платежей не на текущие затраты учреждения, а на увеличение стоимости полученного по договорам лизинга имущества, которое до окончания действия соответствующего договора может отражаться (и амортизироваться) на балансе лизингодателя. В результате один и тот же объект в этот период будет отражен на балансе сразу двух организаций (как основное средство – у лизингодателя и как капитальные вложения – у лизингополучателя), что не соответствует требованиям действующего законодательства, несмотря на одновременное лишение учреждений возможности снижения на суммы лизинговых платежей своей налоговой нагрузки.

Абзац 1 п. 119 Инструкции N 157н дополнен ссылкой на необходимость применения отраслевых особенностей организации бухгалтерского учета материальных запасов.
Расширен перечень операций, подлежащих отражению на бухгалтерском счете 0 201 03 000 "Денежные средства учреждения в пути". Помимо отражавшихся на данном счете операций по перечислению учреждениям денежных средств, подлежащих зачислению на их счета в следующем месяце, а также по переводу средств с одного счета учреждения на другой счет при условии перечисления (зачисления) их не в один операционный день, в Приказе N 89н предусмотрено применение данного счета при использовании в перечисленных операциях дебетовых банковских карт (т.е. данный счет будет применяться также в случае задержек перечисления денежных средств через карточные банковские счета сверх одного дня, например при использовании безналичных форм оплаты труда работникам).
Увеличение дебиторской задолженности подотчетных лиц на суммы полученных денежных средств теперь допускается при отсутствии за подотчетным лицом задолженности по денежным средствам, не только полученным ранее в подотчет, но и по которым наступил срок представления авансового отчета (п. 214 Инструкции N 157н). Данное изменение внесено с целью ограничить сроки использования подотчетных сумм должностными лицами учреждения и не допустить фактов незаконного авансирования их путем выдачи денежных средств под отчет.
Пункт 215 Инструкции N 157н дополнен положениями о порядке переоценки расчетов с подотчетными лицами в иностранной валюте, согласно которому переоценка указанных расчетов производится:
– по выданным авансам – на дату их возврата;
– по оплаченным обязательствам – на дату совершения соответствующих операций и на дату формирования регистра бухгалтерского учета (т.е. на дату оформления авансового отчета).
Такие же изменения коснулись переоценки задолженности по ущербу учреждению, а также иных расчетов, выраженных в иностранной валюте (п. 220 Инструкции N 157н).

Примечание. Оценка стоимости ущерба учреждению в иностранной валюте возможна, например, при невозврате контрагентами и подотчетными лицами авансовых и прочих подобных валютных платежей.

Описанное в данном пункте назначение счета 0 209 00 000 "Расчеты по ущербу и иным доходам" дополнено перечнем новых причин возникновения ущерба, подлежащего отражению на следующих субсчетах:
– 0 209 30 000 "Расчеты по компенсации затрат" при возникновении страховых случаев;
– 0 209 40 000 "Расчеты по суммам принудительного изъятия": суммы принудительного изъятия (в том числе при возмещении ущерба третьим лицам);
суммы уплаченных штрафов и пени государственным органам;
– 0 209 80 000 "Расчеты по иным доходам":
суммы предварительных оплат, не возвращенные контрагентом в случае расторжения с ним договоров или иных соглашений (в том числе по решению суда);
суммы невозвращенной (и не удержанной из заработной платы) задолженности подотчетных лиц;
суммы задолженности за не отработанные работником при увольнении дни отпуска (если очередной отпуск ему был уже оплачен ранее);
суммы излишне произведенных выплат.
Изменен и порядок оценки ущерба учреждению в результате утраты материальных ценностей. Так, вместо применения для этих целей показателя "рыночной стоимости материальных ценностей на момент обнаружения ущерба" (под ней понималась сумма возможной выручки от продажи утраченных активов, определение которой было крайне затруднительно и субъективно) будет использоваться показатель "текущей восстановительной стоимости утраченных материальных ценностей на день обнаружения ущерба" (это сумма денежных средств, необходимая для восстановления утраченных активов, определение которой в условиях финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений более реально).
Благодаря перечисленным изменениям перечень операций, подлежащих отражению на счете 0 209 00 000 "Расчеты по ущербу и иным доходам", существенно расширился, что, несомненно, должно привести к повышению качества учета и погашению всех видов причиненного учреждению ущерба.
В Приказе N 89н детализированы случаи применения учреждениями счета 0 210 05 000 "Расчеты с прочими дебиторами (п. 235 Инструкции N 157н), на котором, в частности, должны отражаться перечисленные учреждением суммы обеспечения заявок на участие в конкурсах или закрытых аукционах, обеспечения исполнения контрактов (договоров) иных залоговых платежей и задатков.
Уточнено содержание показателей, подлежащих отражению на счете 0 215 00 000 "Вложения в финансовые активы". В частности, условием осуществления вложений в объекты нефинансовых активов, в сумме которых впоследствии будет формироваться стоимость акций, и иных форм участия в капитале, подлежащих включению в собственность Российской Федерации (субъектов РФ или муниципальных образований), является факт передачи учреждению полномочий государственного (муниципального) заказчика соответствующих инвестиций (п. 244 Инструкции N 157н).
Перечень выплат, отражаемых на счете 0 304 02 000 "Расчеты с депонентами" (п. 270 Инструкции N 157н), дополнен позицией о не выплаченных в срок пособиях, пенсиях и компенсациях.
Детализированы случаи применения учреждениями счета 0 304 06 000 "Расчеты с прочими кредиторами" (п. 281 Инструкции N 157н). Теперь данный счет предназначен для учета расчетов с кредиторами по операциям, связанным с принятием к учету нефинансовых и финансовых активов, расчетов по обязательствам, результата по передаточному акту (разделительному балансу) при реорганизации учреждения путем слияния, разделения, выделения, при изменении организационно-правовой формы государственного (муниципального) учреждения и только потом операций, не предусмотренных для отражения на других счетах Единого плана счетов бухгалтерского учета.

Примечание. Применявшийся до 2012 г. счет 0 304 06 000 "Расчеты с прочими кредиторами" для отражения в бухгалтерском учете операций по переносу стоимости различных обязательств с одного источника финансового обеспечения на другой в настоящее время не применяется в связи с исключением соответствующих положений из Инструкции N 33н. Сейчас для этих целей используются аналитические счета по счету 0 401 10 000 "Доходы текущего финансового года".

Источники формирования финансового результата прошлых отчетных периодов (счет 0 401 30 000), перечисленные в п. 300 Инструкции N 157н, дополнены счетом 0 304 06 000 "Расчеты с прочими кредиторами", что вызвано необходимостью списания на финансовый результат отражаемых на данном счете отклонений между показателями стоимости имущества и обязательств, отраженных в бухгалтерском учете головного учреждения и его обособленных филиалов.
Перечень доходов будущих периодов, подлежащих отражению на счете 0 401 30 000 (п. 301 Инструкции N 157н), расширен за счет следующих позиций:
– доходы от реализации имущества казны в случаях, если договором предусмотрена рассрочка платежа на условиях перехода права собственности на объект по завершении расчетов;
– доходы по соглашениям о предоставлении субсидий в очередном финансовом году (годах, следующих за отчетным), в том числе на иные цели, а также на осуществление капитальных вложений и приобретение объектов нефинансовых активов;
– доходы по договорам (соглашениям) о предоставлении грантов.
Расширен также перечень расходов будущих периодов, подлежащих отражению на счете 0 401 50 000 (п. 302 Инструкции N 157н). К ранее включенным в данный перечень добавлены расходы, связанные со страхованием имущества, гражданской ответственности, с выплатой отпускных <7>.
——————————–
<7> Следует отметить, что требование отражать отдельные расходы в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) учреждений в составе расходов будущих периодов не в полной мере соответствует действующему в Российской Федерации общему порядку применения указанного счета. Так, в коммерческих организациях согласно новой редакции п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (не применяемого в государственных (муниципальных) учреждениях), затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, которые установлены нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, определенном для списания стоимости активов данного вида. Учитывая возможность частичного возврата уплаченных страховых премий в случае прекращения действия договоров страхования, расходы на страхование не могут быть квалифицированы в качестве расходов будущих периодов. По нашему мнению, приведенные доводы пригодны для применения и в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) учреждений, однако окончательное решение по этому вопросу находится в компетенции Минфина России.

В связи с включением в Единый план счетов бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений нового счета 0 401 60 000 "Резервы предстоящих расходов" в Инструкцию N 157н согласно Приказу N 89н добавлен новый п. 302.1, в котором приведен перечень основных резервов, создаваемых в бухгалтерском учете указанных учреждений, в целях равномерного включения расходов в финансовый результат учреждения по обязательствам, не определенным по величине и/или по времени исполнения, а именно:
– возникающим вследствие принятия иного обязательства (сделки, события, операции, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение учреждения, финансовый результат его деятельности и/или движение денежных средств);
– по предстоящей оплате отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование сотрудника (служащего) учреждения;
– по предстоящей оплате по требованию покупателей гарантийного ремонта, технического обслуживания в случаях, предусмотренных договором поставки;
– по иным возникающим аналогичным предстоящим оплатам;
– в соответствии с законодательством РФ в случае принятия решения о реструктуризации деятельности учреждения, в том числе создании, изменении структуры (состава) обособленных подразделений учреждения и/или изменении видов его деятельности, а также о реорганизации или ликвидации учреждения;
– из претензионных требований и исков по результатам хозяйственной жизни, в том числе в рамках досудебного (внесудебного) рассмотрения претензий в размере сумм предъявленных учреждению штрафных санкций (пеней), иных компенсаций по причиненным ущербам (убыткам), в том числе вытекающих из условий гражданско-правовых договоров (контрактов), и т.п.;
– возникающим по фактам хозяйственной деятельности (сделкам, операциям), в отношении которых на отчетную дату существует неопределенность по стоимости ввиду отсутствия первичных документов;
– другим обязательствам, не определенным по величине и/или времени исполнения в случаях, предусмотренных учетной политикой учреждения (например, по сомнительным долгам).
Таким образом, кроме обычно применяющихся в хозяйственной практике оснований для создания резервов (на оплату отпусков, гарантийного ремонта или обслуживания, по сомнительным долгам) государственные (муниципальные) учреждения могут создавать резервы по оплате крупных штрафных санкций, по предстоящим затратам, связанным с реструктуризацией учреждения и/или его хозяйственной деятельности, а также в случаях неотфактурованных поставок.
Резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых он был изначально создан.
В связи с увеличением периодов планирования и прогнозирования финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений соответствующие изменения внесены в п. п. 308, 309 и 311 Инструкции N 157н.
Кроме того, введение в Единый план счетов бухгалтерского учета новых счетов 0 502 07 000 "Принимаемые обязательства" (для учета обязательств, принимаемых на прогнозируемый период после окончания срока действия Плана финансово-хозяйственной деятельности) и 0 502 09 000 "Отложенные обязательства" (для учета принятых обязательств, исполнение которых по каким-либо причинам отложено на будущие периоды) повлекло за собой внесение соответствующих изменений в п. п. 318, 319 Инструкции N 157н.
Согласно Приказу N 89н скорректированы положения п. 333 Инструкции N 157н, регламентирующего порядок применения забалансового счета 01 "Имущество, полученное в пользование". Так, в связи с требованием отражать кадастровую стоимость земельных участков, закрепленных за учреждением в безвозмездное (бессрочное) пользование, на балансовом счете 0 103 00 000 "Непроизведенные активы" соответствующие положения об учете указанной стоимости на забалансовом счете 01 исключены из п. 333 Инструкции N 157н.
Кроме того, исправлена ошибка в порядке бухгалтерского учета стоимости недвижимого имущества до момента обязательной государственной регистрации прав на него (с одной стороны, данная стоимость подлежит отражению в составе капитальных вложений на счете 0 106 31 000 "Вложения в основные средства", а с другой – в п. 333 Инструкции N 157н осталась ссылка на необходимость отражения ее на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование").
Приведенные в п. 335 Инструкции N 157н основания для применения забалансового счета 02 "Материальные ценности, принятые (принимаемые) на хранение" расширены позицией о стоимости имущества, в отношении которого принято решение о списании (прекращении эксплуатации), в том числе в связи с физическим или моральным износом и невозможностью (нецелесообразностью) его дальнейшего использования, до момента его демонтажа (утилизации, уничтожения).
В п. 337 Инструкции N 157н, регламентирующем порядок применения забалансового счета 03 "Бланки строгой отчетности", уточнено положение о необходимости утверждения соответствующего перечня бланков строгой отчетности в учетной политике учреждения.
Пункт 339 Инструкции N 157н, в котором установлен порядок применения забалансового счета 04 "Задолженность неплатежеспособных дебиторов", дополнен положением об основаниях соответствующего списания, которыми могут быть:
– решение комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов в случаях наличия документов, подтверждающих прекращение обязательства смертью (ликвидацией) дебитора;
– завершение возможного возобновления процедуры взыскания задолженности согласно действующему законодательству РФ.
В соответствии с Приказом N 89н положения п. 349 Инструкции N 157н об организации учета на забалансовом счете 09 "Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных" дополнены требованием о списании стоимости этих запасных частей при выбытии транспортного средства, на котором они установлены. Аналогичным положением дополнен п. 353 Инструкции N 157н, регламентирующий порядок использования и списания государственных и муниципальных гарантий.
В связи с введением в Единый план счетов бухгалтерского учета забалансовых счетов 27 "Материальные ценности, выданные в личное пользование работникам (сотрудникам)" и 30 "Расчеты по исполнению денежных обязательств через третьих лиц" Инструкция по его применению дополнена п. п. 385 – 388, регламентирующими порядок применения указанных забалансовых счетов:
счет 27 "Материальные ценности, выданные в личное пользование работникам (сотрудникам)" предназначен для учета имущества, выданного в личное пользование работникам для выполнения ими своих должностных (служебных) обязанностей, в целях обеспечения контроля за их использованием и движением. Ранее такой контроль осуществлялся путем отражения выданных подразделением учреждения материальных ценностей на аналитических счетах-субконто соответствующих материально ответственных лиц. Однако после передачи последними полученных со склада материальных ценностей другим работникам контроль за сохранностью этих ценностей перемещался из бухгалтерского учета в область оперативного учета соответствующих подразделений. Теперь ценности, выданные работникам по ведомостям выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210), не просто списываются с соответствующих балансовых счетов бухгалтерского учета, но и отражаются на забалансовом счете 27, где числятся до момента их фактического использования;
счет 30 "Расчеты по исполнению денежных обязательств через третьих лиц" предназначен для учета расчетов по исполнению денежных обязательств через третьих лиц (при выплате пенсий, пособий через отделения Почты России, платежных агентов).
Отдельные изменения и дополнения, внесенные согласно Приказу N 89н в бухгалтерский учет государственных (муниципальных) учреждений, носят новаторский характер даже относительно требований Федерального закона N 402-ФЗ. Так, существенно изменен порядок отражения в учете стоимости земельных участков (в том числе под объектами недвижимого имущества), документально закрепленных за учреждениями на праве постоянного (бессрочного) пользования. Ранее стоимость данных активов отражалась на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование". После внесения изменений в п. п. 71, 77 и 333 Инструкции N 157н учет данных активов предусмотрен на ранее редко применявшемся учреждениями балансовом счете 0 103 00 000 "Непроизведенные активы", что сразу приведет к существенному увеличению валюты баланса государственных (муниципальных) учреждений <8>. На забалансовом же счете 01 "Имущество, полученное в пользование" кадастровая стоимость земельных участков подлежит отражению лишь при предоставлении учреждению прав временного пользования ими, т.е. прав аренды или временного безвозмездного пользования. Описанный порядок не только прежде не применялся в практике российского бухгалтерского учета, но и не предусмотрен Федеральным законом N 402-ФЗ и, следовательно, не применяется другими (отличными от государственных (муниципальных) учреждений) субъектами бухгалтерского учета в Российской Федерации.
——————————–
<8> Перевод учета кадастровой стоимости земельных участков, закрепленных за учреждением на праве безвозмездного (бессрочного) пользования, с забалансового счета 01 "Имущество, полученное в пользование" на балансовый счет 0 103 00 000 "Непроизведенные активы" технически осуществляется либо в межбалансовый период в корреспонденции со счетом 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов" (с отражением изменений валюты баланса в сведениях об изменении остатков валюты баланса учреждения (ф. 0503773)), либо в течение отчетного периода в корреспонденции со счетом 0 401 10 180 "Доходы текущего отчетного периода".

То же можно сказать и в отношении внесенных изменений в п. 193 Инструкции N 157н, определяющих необходимость переоценки финансовых вложений государственных (муниципальных) учреждений на дату совершения операций с ними, а также на дату составления бухгалтерской (финансовой) отчетности. Несмотря на внешнее соответствие данного требования положениям МСФО, такая переоценка технически возможна только в отношении финансовых вложений, котирующихся на открытых фондовых рынках. Для осуществления же периодической переоценки других видов финансовых вложений необходимы детальные рекомендации Минфина России <9>.
——————————–
<9> Возможно, в Приказе N 89н совершена опечатка, и речь идет только о финансовых вложениях в иностранной валюте.

Инструкция N 157н регламентирует только общий порядок организации бухгалтерского учета в государственных (муниципальных) учреждениях. Особенности ведения бухгалтерского учета и применения типовых бухгалтерских записей в учреждениях отдельных организационно-правовых форм (казенных, бюджетных, автономных учреждениях) регламентированы Инструкциями по применению Планов счетов бухгалтерского учета, утвержденными соответственно Приказами Минфина России от 06.12.2010 N 162н (для казенных учреждений), от 16.12.2010 N 174н (для бюджетных учреждений) и от 23.12.2010 N 183н (для автономных учреждений), поэтому описанные изменения Инструкции N 157н, несомненно, найдут отражение и в них.
Следует предупредить руководителей учреждений и бухгалтерских служб о внимательном отношении к срокам ведения принятых изменений в системе бухгалтерского учета.

Несмотря на то что в соответствии с п. 2 Приказа N 89н "переход на применение учетной политики с учетом положений настоящего Приказа в части рабочего плана счетов бухгалтерского (бюджетного) учета государственных (муниципальных) учреждений осуществляется по мере организационно-технической готовности субъектов учета", необходимо учитывать следующие обстоятельства:
– в соответствии с п. 7 ст. 8 Федерального закона N 402-ФЗ в целях обеспечения сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности за ряд лет изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения; применение же в учетной политике предусмотренных Приказом N 89н изменений прямо нарушает этот принцип;
– данные бухгалтерского учета являются источником формирования показателей бухгалтерской отчетности, а с учетом сквозного характера системы бухгалтерской отчетности соответствующих государственных (муниципальных) учреждений в 2015 г. следует ожидать внесения соответствующих изменений и в утвержденные формы их бухгалтерской отчетности. Поэтому задержка с началом применения положений Приказа N 89н может привести к невозможности правильного формирования отдельных показателей бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) учреждений за этот период.
Таким образом, использование в учетной политике государственных (муниципальных) учреждений положений Приказа N 89н наиболее эффективно с 01.01.2015.
Обратите внимание! В момент подготовки статьи Приказ N 89н находился на регистрации в Минюсте России. В первоначальный текст данного документа после регистрации (Минюст России 20.10.2014 N 34361) были внесены изменения, а именно пункт, касающийся удаления из Инструкции N 157н специальных ссылок на Российскую академию наук, был исключен.

И.Гарнов
Генеральный директор
ООО "Аудиторская компания
"КАМЕРТОН-АК"